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Tributos incidentes sobre o consumo de energia elétrica

Resumo:

Veremos no presente Roteiro de Procedimentos as regras para contabilização do crédito fiscal de ICMS, PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre a aquisição de energia elétrica pelas empresas contribuintes desses tributos.

1) Introdução:

Para efeitos tributários a atividade de distribuição de energia elétrica é considerada como comercialização de bem, estando, portanto, no campo de incidência do ICMS, além de ser tributada pelas contribuições para o PIS/Pasep e para a Cofins.

Estando no campo de incidência e considerando a não cumulatividade desses tributos, a lei veio admitir o desconto do crédito fiscal incidente sobre o montante da tarifa cobrada pelas concessionárias nas faturas de energia elétrica.

Considerando a importância do tema, veremos no presente Roteiro de Procedimentos, as regras para contabilização do crédito fiscal de ICMS, PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre a aquisição de energia elétrica pelas empresas contribuintes desses tributos.

2) Tratamento Tributário:

2.1) ICMS:

A Lei Complementar nº 87/1996, que disciplina a incidência do ICMS em nível nacional, admite o crédito do ICMS incidente sobre a entrada de energia elétrica no estabelecimento quando (1):

  1. for objeto de operação de saída de energia elétrica, isto é, quando a aquisição for realizada por geradoras ou distribuidoras de energia;
  2. usada ou consumida no processo de industrialização, isto é, somente as indústrias têm direito ao crédito sobre a energia consumida no processo industrial; e
  3. seu consumo resultar em operação de saída ou prestação para o exterior, na proporção destas sobre as saídas ou prestações totais, isto é, o estabelecimento exportador, seja ele comercial, industrial, transportador ou comunicação, deverá dividir o valor total das saídas ou prestações destinadas ao exterior pelo total das saídas ou prestações realizadas no mês. O resultado da operação será obtido um coeficiente a ser aplicado sobre o valor do ICMS destacado no documento fiscal de entrada de energia elétrica. Desta forma obtém-se o valor do crédito do ICMS na entrada de energia proporcional as exportações.

Como podemos observar os estabelecimentos comerciais e as transportadoras somente terão direito ao crédito de parte do ICMS cobrado nas aquisições de energia elétrica se os mesmos realizarem operações com o exterior.

Caso o contribuinte desenvolva uma atividade mista, indústria e revenda de mercadorias adquiridas de terceiros, será necessário ratear a energia elétrica usada e consumida em cada uma dessas atividades, a fim de apropriar em sua escrita fiscal somente o valor do ICMS a que tem direito relativamente à atividade direta de industrialização (ou, se for o caso, também da comercialização de mercadorias revendidas para o exterior).

No rateio deve ser levado em consideração à proporção dos valores totais das vendas de mercadorias decorrentes do processo de industrialização do contribuinte ou, se for o caso, também da comercialização de mercadorias para o exterior - revendas em relação aos valores totais de vendas, na seguinte conformidade:

C = [E.(v1:v2)]

Considerando:

  1. C: O valor do crédito do ICMS a ser lançado na escrita fiscal do contribuinte;
  2. E: O valor do ICMS destacado na fatura de energia elétrica, diminuído do valor do ICMS correspondente ao setor administrativo do contribuinte, que já foi escriturado no Livro Registro de Entradas, sem direito ao crédito do imposto;
  3. v1: O valor total das vendas de mercadorias industrializadas (mercado interno e externo) e daquelas decorrentes de revendas para o exterior, quando for o caso; e
  4. v2: O valor total das vendas do período.

Por fim, lembramos que, o direito ao crédito está condicionado, ainda, à idoneidade da documentação e à escrituração nos prazos e condições estabelecidos na legislação de cada Unidade da Federação (UF).

Nota Tax Contabilidade:

(1) A partir de 01/01/2020 será admitido o crédito do ICMS incidente nas entradas de energia elétrica nas demais hipóteses, tais como a energia utilizada e consumida no setor administrativo das empresas industriais e o adquirido por empresas comerciais utilizados e consumidos em sua atividade (Ver Lei Complementar nº 138/2010).

Base Legal: Artigos 20,caput, 23 e 33, II da LC nº 87/1996 (UC: 30/06/14); LC nº 102/2000 (UC: 30/06/14) e; LC nº 138/2010 (UC: 30/06/14).

2.2) PIS/Pasep e Cofins:

A Lei nº 10.637/2002 e a Lei nº 10.833/2003 permitem ao contribuinte a dedução de crédito das contribuições ao PIS/Pasep e a Cofins calculados sobre a aquisição de energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, independentemente do departamento em que a energia será usada ou consumida (produção, administração, vendas, etc). Nesse caso, o direito ao crédito das contribuições está condicionado à fatura emitida pela distribuidora de energia elétrica da região onde está estabelecida a empresa.

Desta forma se posicionou a Receita Federal do Brasil (RFB) através da Solução de Consulta nº 194/2004 da 8º Região Fiscal, a qual publicamos na íntegra:

MINISTÉRIO DA FAZENDA
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL

SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 194 de 30 de Junho de 2004


ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep

EMENTA: PIS NÃO-CUMULATIVO - Crédito - REVISÃO DA SOLUÇÃO 95 de 16/05/2003 BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS A partir de 1º de janeiro de 2003, as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real, na apuração do PIS/Pasep não-cumulativo, podem descontar créditos calculados em relação os bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços, ainda que fornecidos/prestados por pessoas jurídicas não sujeitas à incidência não-cumulativa da contribuição. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA NOS ESTABELECIMENTO DA PESSOA JURÍDICA. A partir de 1º de fevereiro de 2003, o valor total da energia elétrica consumida no estabelecimento da pessoa jurídica, incluindo-se o valor do ICMS, pode ser considerado crédito na apuração do PIS/Pasep não-cumulativo. BENS INCORPORADOS AO ATIVO IMOBILIZADO. No período de 1º de dezembro de 2002 a 31 de janeiro de 2004, o valor dos encargos de depreciação incorridos, relativos a bens incorporados ao ativo imobilizado pode ser considerado crédito na apuração do PIS/Pasep não-cumulativo. No período de 1º de fevereiro de 2004 a 31 de julho de 2004, apenas os encargos de depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado, utilizados na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, podem ser considerados crédito na apuração do PIS/Pasep não-cumulativo. A partir de 1º de agosto de 2004, é vedado à utilização de créditos relativos à depreciação de bens e direitos incorporados ao ativo imobilizado adquiridos antes de 30 de abril de 2004. SERVIÇO DE TLECOMUNICAÇÃO COSUMIDO NOS ESTABELECIMENTO DA PESSOA JURÍDICA. O valor referente aos serviços de telecomunicação consumido na prestação de serviços não pode ser considerado crédito na apuração do PIS não-cumulativo, uma vez que não há previsão legal permitindo o desconto de créditos calculados em relação a tais serviços.

Na hipótese de a pessoa jurídica industrial sujeitar-se à incidência não-cumulativa das contribuições, em relação apenas a parte de suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em relação à energia elétrica vinculada a essas receitas. Para tanto, o crédito deve ser determinado, a critério do contribuinte, por um dos seguintes métodos (2):

  1. apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
  2. rateio proporcional, aplicando-se aos custos despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total auferida em cada mês.

Notas Tax Contabilidade:

(2) As empresas mercantis e prestadoras de serviços também têm direito ao crédito do PIS/Pasep e da Cofins sobre a energia elétrica utilizada e consumida em seus estabelecimentos.

(3) Em relação ao PIS/Pasep, só gera direito a crédito a energia elétrica consumida a partir de 01/02/2003. Para os fatos geradores ocorridos em dezembro de 2002 e janeiro de 2003, o crédito sobre energia elétrica somente poderia ser descontado quando se trata-se de insumo (ADI SRF nº 2/2003).

Base Legal: Artigo 3º, IX e §§ 7º e 8º da Lei nº 10.637/2002 (UC: 30/06/14); Artigo 3º, III e §§ 7º e 8º da Lei nº 10.833/2003 (UC: 30/06/14); ADI SRF nº 2/2003 (UC: 30/06/14) e; Solução de Consulta nº 194/2004 (UC: 30/06/14).

3) Tratamento Contábil:

Nas empresas industriais que possuam sistema de contabilidade de custos integrado e coordenado com o restante da escrituração, a energia elétrica consumida pelo setor fabril deve ser registrado como custo de produção. A parcela restante deve ser contabilizada diretamente como despesa operacional do período a que se referirem.

O ICMS incidente sobre a parcela registrada na escrituração como custo deve ser creditado pela empresa em seu Livro Registro de Entradas e lançada na conta "ICMS a Recuperar", no Ativo Circulante. Por outro lado, o ICMS incidente sobre a parcela registrada na escrituração como despesa operacional, ou seja, parcela que não gera direito a crédito do imposto, deve ser somada à despesa e lançada diretamente para o resultado.

O PIS/Pasep é a Cofins devem ser lançados, em sua totalidade, nas contas "PIS a Recuperar" e "Cofins a Recuperar", respectivamente.

Se a empresa não possuir aparelhos exclusivos para medição do consumo relativo aos setores de produção, o valor da fatura deverá ser "rateado" entre os setores, de acordo com critérios razoáveis de mensuração. Para tanto, é imprescindível a elaboração de demonstrativos de consumo de energia elétrica do setor produtivo, de preferência baseados em Laudo Técnico emitido por perito, os quais deverão ser mantidos em boa guarda para eventual exibição ao Fisco.

As empresas que não possuam sistema de contabilidade de custos, ou que tenham sistema que não atenda aos requisitos para serem considerados como integrado e coordenado com os demais assentos contábeis, deverão submeter o estoque final dos produtos acabados e em elaboração, existente no final do período de apuração, à avaliação por arbitramento.

Base Legal: Artigo 296, caput e § 2º do RIR/1999 (UC: 30/06/14) e; PN CST nº 8/1979 (UC: 30/06/14).

3.1) Exemplo Prático:

A título de exemplo, suponhamos que a empresa fictícia Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., empresa com sede no Município de Campinas/SP, receba da distribuidora fatura de consumo de energia elétrica relativa ao mês de novembro/20X1, cujo valor totalizou R$ 50.000,00, com ICMS incluso de R$ 9.000,00 (valores meramente ilustrativos). Considerando, ainda, que a empresa possua Laudo Técnico demonstrando que o consumo de energia elétrica do setor produtivo corresponde a 95% (noventa e cinco por cento) do total da fatura, teremos os seguintes lançamentos contábeis:

Pela aquisição de energia elétrica:
D - Energia Elétrica - Custo Produção (CP) ______ R$ 34.556,25 (4) 
D - Energia Elétrica - Despesa Operacional (CR) _ R$ 2.268,75 (5)
D - ICMS a Recuperar (AC) _______________________ R$ 8.550,00
D - PIS a Recuperar (AC) ________________________ R$ 825,00
D - Cofins a Recuperar (AC) _____________________ R$ 3.800,00
C - Contas a Pagar (PC) _________________________ R$ 50.000,00

Legenda: 
AC: Ativo Circulante;
PC: Passivo Circulante;
CP: Custo de Produção;
CR: Conta de Resultado.

Notas Tax Contabilidade:

(4) Energia consumida no setor de produção = ((R$ 50.000,00 X 95%) - ICMS creditado de R$ 8.550,00 - PIS creditado de R$ 783,75 - Cofins creditado de R$ 3.610,00).

(5) Energia consumida no setor administrativo e comercial = ((R$ 50.000,00 X 5%) - PIS creditado de R$ 41,25 - Cofins creditado de R$ 190,00), neste caso o ICMS não pode ser creditado, portanto, deve ser somado a despesa operacional).

Treinamento
Informações Adicionais:

Este material foi escrito no dia 25/10/2012 e atualizado em 30/06/2014, pela Equipe Técnica da Tax Contabilidade. Sua reprodução é permitida desde que indicada a fonte: Tax Contabilidade. Tributos incidentes sobre o consumo de energia elétrica (Area: Manual de Contabilização). Disponível em: http://www.tax-contabilidade.com.br/matTecs/matTecsIndex.php?idMatTec=129. Acesso em: 25/07/2014.


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